مقدمه

رقابت در محیط تجاری مستلزم توانمندی‌ شرکتهای تجاری برای جذب بهینه منابع محدود محیطی اعم از مشتری، نیروی انسانی شایسته و منابع بهینه مالی است. مصرف بهینه این منابع، دومین عاملی است که از نقش موثری در کسب مزیت رقابتی برای شرکتها برخوردار است. در این راستا، با وجود تمام برنامه‌ریزیها و دقت‌نظرهایی که توسط کارشناسان و متخصصان شرکتها در این زمینه صورت می‌گیرد، اما هنوز برخی عوامل خارج از کنترل شرکتها وجود دارد که با درجات مختلفی از احتمال، امکان دست نیافتن شرکتها به هریک از اهداف عملیاتی را می‌تواند افزایش دهد. در این راستا،‌ احتمال عدم دسترسی به اهداف از پیش تعیین شده،‌ تحت عنوان ریسک مطرح است. بر مبنای اهدافی که تحت تاثیر ریسک قرار می‌گیرد و همچنین از نظر عوامل موثر بر احتمال دستیابی به هدف، ریسک حاکم بر شرکتها را به دسته‌های مختلفی تقسیم می‌کنند. از آن جمله می‌توان به ریسک مالی، ریسک تجاری، ریسک عملیاتی و… اشاره کرد. در این مقاله سعی بر این است تا ابتدا، طبقه‌بندی اولیه‌ای از انواع ریسک تجاری حاصل، و سپس ابعاد ریسک حسابداری به طور مشروح مورد بررسی قرار گیرد. در مرحله بعد سعی بر آن است تا شاخصهای لازم برای اندازه‌گیری ریسک حسابداری شناسایی و معرفی شود.

.

مفاهیم و تعاریف ریسک

با مراجعه به منابع مختلف علمی، تعاریف متعددی از ریسک می‌توان یافت. که البته‌ هر کدام از این تعاریف بسته به بعد یا زاویه دید خود، تعریف متفاوتی از ریسک ارائه کرده‌اند. در فرهنگ مدیریت رهنما، در تعریف ریسک آمده است: ریسک عبارت است از هر چیزی که حال یا آینده دارایی یا توان کسب درآمد شرکت، موسسه یا سازمانی را تهدید می کند. وستون و بریگام در تعریف ریسک یک دارایی می‌نویسند: ریسک یک دارایی عبارت است از تغییر احتمالی بازده آتی ناشی از آن دارایی. نیکلز مفهوم ریسک را از ابعاد مختلف مدنظر قرار داده و آن را از نظر مفهومی به دو دسته تقسیم می‌کند. وی معتقد است واژه ریسک به احتمال ضرر، درجه احتمال ضرر، و میزان احتمال ضرر اشاره دارد. در این راستا ریسک احتمال خطر هم احتمال سود و هم احتمال زیان را دربر می‌گیرد. در حالی که ریسک خالص صرفاً احتمال زیان را در بر می‌گیرد و شامل احتمال سود نمی‌شود، مانند احتمال وقوع آتش.

لذا با توجه به مجموعه تعاریف فوق، می‌توان ریسک را به صورت زیر تعریف کرد:

“ریسک عبارت است از احتمال تغییر در مزایا و منافع پیش‌بینی شده برای یک تصمیم، یک واقعه و یا یک حالت در آین”

 

طبقه‌بندیهای ارائه شده از ریسک

ریسک حاکم بر پروژه‌های اقتصادی از نظر جان چیکن: در این طبقه‌بندی، تجزیه و تحلیل ارائه شده، به تصمیم‌گیرندگان و مشاوران آنها کمک می‌کند تا فاکتورهای موثر بر پذیرش یا عدم پذیرش گزینه‌های تصمیم‌گیری را رتبه‌بندی کنند. در این مدل، فاکتورهای موثر بر طبقه‌بندی، تحت عنوان فاکتورهای ریسک مورد اشاره قرار گرفته است. تکنیک رتبه‌بندی ریسک در این مدل به منظور کمک به تصمیم‌گیرنده ارائه شده است تا با یک دید جامع نه تک بعدی بتوانند ابعاد فنی، اقتصادی و اجتماعی سیاسی ریسک حاکم بر یک فعالیت اقتصادی را ارزیابی کنند. (۱۹۹۴( CHOICKEN.

چیکن در دسته‌بندی دیگری از ریسک، اشاره به ریسک سطح کشور دارد که در ارزیابی آن فاکتورهای مختلف اقتصاد ملی، اقتصاد خارجی، وضعیت بدهیهای اقتصادی و وضعیت اجتماعی سیاسی حاکم بر شرایط کشور مطرح است.

الگوی تحلیل ریسک بانکداری از نظر گرونینگ: گرونینگ و همکاران در تحقیقی که در بانک جهانی صورت گرفت، طبقه‌بندی دیگری از ریسک ارائه کردند. این طبقه‌بندی با وجود اینکه به طور خاص در مورد ارزیابی ریسک در بانک ها مطرح شده است، اما از لحاظ موضوعی و محتوایی قابلیت کاربرد برای سایر موسسات و سازمانهای تجاری را نیز دارد.(۱۹۹۹, GREUNING)

 

اقدامات مربوط به آزادسازی بازار، جهانی‌شدن، و از طرف دیگر افزایش رقابت، و تنوع گرایی، بانک ها را در معرض خطرات و چالشهای فراوانی قرار داده است. به نوعی که شرایط جدید مستلزم نوآوری مداوم در روشهای موجود برای مدیریت شرکتها و ریسک های مرتبط با آن است، تا بتوان در محیط رقابتی از مزیتهای لازم برخوردار بود. افزایش فزاینده بازارگرایی در بانک ها نیز به نوبه خود اثرات زیادی بر قانونگذاری و سرپرستی بانک‌ها گذاشته است. شرایط جدید تاکید مجددی است بر اینکه کیفیت مدیریت در بانک ها و به طور خاص کیفیت مدیریت ریسک نگرانی کلیدی در اطمینان از امنیت و ثبات بانک و شبکه بانکی است.

گرونینگ در مدل ارائه شده، اشاره به Exposure Risk  دارد که به نوعی معنای تغییرات مثبت و منفی در منافع آینده را مد نظر قرار می‌دهد. وی در طبقه‌بندی انواع ریسک موثر بر فعالیتهای تجاری، به چهار طبقه ریسک حسابداری، ریسک عملیاتی، ریسک تجاری، و ریسک وقایع اشاره می‌کند. انواع ریسک دسته بندی شده در این چهار طبقه از نظر گرونینگ در شکل زیر مشاهده می‌شود:

 

 

ریسک حسابداری (گزارشگری مالی)

با توجه با پیشگیری ها و رعایت لوح سازمانی شرکت احتمال خطر یا ریسک طبیعی کاهش می یابد، در ضمن نظر شما را به مطلب زیر جلب می نمائیم.

عدم اطمینان یکی از ویژگی‌های بارز هر محیط اقتصادی است. اساساً رویکرد شرکت‌ها نسبت به ریسک تصمیمات، معاملات و قیمت‌های بازار را تحت تاثیر قرار می‌دهد. تصمیمات درست و عاقلانه بر مبنای اطلاعاتی گرفته می‌شوند که ریسک و شرایط عدم اطمینان را تشریح می‌کند و یا حداقل به شناخت آنها کمک می‌نماید. مهمترین جزء یک سیستم اطلاعاتی در هر اقتصاد، گزارشگری مالی آن است. هنگامی‌ که یک شرکت اطلاعاتی را در خصوص شرایط و عملکرد مالی خود به استفاده‌کنندگان بیرونی ارائه می‌دهد، خواسته یا ناخواسته اثر انواع ریسک‌ بر شاخص‌های ارزیابی، سود خالص و جریانات نقدی خود را جهت ‌دهی می‌کند.

شاید بتوان گفت در سالهای اخیر آنچنانکه باید، به مقوله گزارشگری مالی پرداخته نشده است. این در حالی است که باید توجه داشت بررسی چالش‌های گزارشگری مالی، عامل اساسی رفع اختلاف نظرهای موجود بین وضع‌کنندگان استانداردهای حسابداری و مقررات‌گذاران است. ضمناً این امر موجب می‌شود ساختار و محتوای گزارشات مالی نیز تبیین گردد و خلاصه اینکه نتیجه نهایی آن ارایه یک سیستم گزارشگری مالی است که با مفاهیم مدیریت ریسک و اصول اندازه‌گیری آن سازگار می‌باشد و زمینه را برای تصمیم‌گیری‌های آگاهانه توسط استفاده‌کنندگان بیرونی فراهم می‌آورد.

به اعتقاد اکثر کارشناسان، داشتن یک استراتژی مناسب شامل ارکان زیر تا حدود زیادی می‌تواند به رفع اختلاف ‌نظر بین وضع‌کنندگان استانداردهای حسابداری و مقررات‌گذاران کمک نماید.

۱- تفکیک مفهوم بی‌طرفی از گرایش به سمت گزارشگری محافظه‌کارانه، به‌عنوان یک هدف بلندمدت، عدم جانبداری در ارایه تصویری شفاف از شرایط و عملکرد مالی شرکت، هدف اصلی حسابداری است که می‌بایست در بلندمدت از مقوله تمایل به گزارشگری محافظه‌کارانه به ‌موجب برخی مقررات متمایز شود. به عبارت دیگر قاعده‌مندی ابزارهای قانونی احتیاط‌آور نقطه شروع ارزیابی‌هایی است که مشمول محافظه‌کاری عمدی نمی‌شوند.

۲- رفع برخی سو تفاهمات طی فرآیندی همسو با هدف اول، به این منظور مقررات‌گذاران با توجه به ابزارهای کنترلی که در اختیار دارند، در مواجهه با بخشی از مفاهیم “ثبات مالی تغییرات در استانداردهای گزارشگری مالی” که غیـر قابل ‌اجتناب هستند، سیاست بی‌طرفی را در پیش می‌گیرند.

۳- اجماع بر سر گزارش اطلاعات غنی‌تر در مورد شاخص‌های مالی شرکت، البته این مهم در چارچوب رویه‌های حسابداری سنتی و با استفاده از گزارشگری وضعیت جاری شرکت از طریق صورتهای مالی (اطلاعات درجه یک) امکان‌پذیر نیست، بلکه می‌بایست برآوردهایی از ریسک (اطلاعات ریسک) و درصد عدم اطمینان هر یک از برآوردها (اطلاعات خطای اندازه‌گیری) نیز ارائه شود. تشریک مساعی بین وضع‌کنندگان استانداردهای حسابداری و نهادهای نظارتی علاوه بر بهبود مجموعه نهایی اطلاعات گزارش شده، ضمانت اجرایی آن را نیز در پی خواهد داشت.

در این بخش بیشتر سعی شده است به رابطه بین حسابداری، مدیریت ریسک و اندازه‌گیری آن پرداخته شود. به این منظور قابلیت‌های مختلف اندازه‌گیری ریسک و رابطه آن با تعیین ارزش‌ بررسی می‌شود. همچنین از دو جنبه دیگر نیز به مساله خواهیم پرداخت. نخست آنچه که تحت عنوان بی‌طرفی شناخته می‌شود بطور مفصل مورد بررسی قرار می‌گیرد. اهمیت بحث بدان جهت است که نخستین اثر ریسک بر محاسبات ارزش‌گذاری به تفسیری که از مفهوم بی‌طرفی می‌شود، بستگی دارد. در ادامه به ارتباط بین ارزش‌گذاری بی‌طرفانه و قیمت‌های بازار نیز پرداخته می‌شود. از بُعد دیگر چالش‌های موجود بین اندازه‌گیری ریسک و رویکرد جاری نسبت به گزارشگری مالی مورد بررسی قرار می‌گیرد. بویژه توجه خاص خواهیم داشت به امکان‌سنجی این مساله که آیا ممکن است استانداردهای حسابداری ارزش‌یابی‌ها را تحریف کنند و یا اینکه صورتهای مالی شرکت را به‌طور مصنوعی متورم نشان دهند؟ و یا حتی در نتیجه‌ این آثار به انحاء مختلف وضعیت اعتباری شرکت را تحت تاثیر قرار دهند.

نخست، در جهانی که مشخصه اصلی آن اطلاعات ناقص و هزینه‌بر است، ارزش‌یابی به ‌صورت منحصر به ‌فرد و عینی قابل تعریف نیست. به‌عنوان یک نتیجه‌ مهم می‌توان گفت مفهوم بی‌طرفی می‌بایست محتاطانه تفسیر شود. اصولاً در چنین شرایطی، ارزش بدست آمده مبتنی بر میثاقهای حسابداری اعم از اینکه در بازار مشاهده می‌شود یا خیر، ارزش بازار شرکت را تحت تاثیر قرار می‌دهد. به‌علاوه در بررسی اصول حسابداری نیز باید اثر متقابل عوامل اقتصادی مورد توجه قرار گیرد.

دوم، نقش اصول اندازه‌گیری ریسک در تعیین ارزش‌، از آنجا که ارزش‌یابی مستلزم پیش‌بینی است بنابراین باید ریسک‌های ممکن اندازه‌گیری و قیمت‌گذاری شوند. حتی زمانیکه بحث پیش‌بینی در حسابداری سنتی نیز مطرح می‌شود، اندازه‌گیری ریسک اهمیت می‌یابد، مثل محاسبات مربوط به استهلاک وام‌ها. به‌علاوه در سایر روش‌های حسابداری مانند ارزش متعارف یا ارزش ویژه، نقش اندازه‌گیری ریسک گسترده‌‌تر است که این خود زمینه‌ای برای پیشرفت‌های آتی از قبیل عمیق شدن بازارها، توسعه و تنوع ابزارهای مالی جدید و نوآوری‌های مالی می‌باشد.

سوم، اولویت دادن به قابلیت تایید در گزارشگری مالی، به‌ویژه این امر هنگامی اهمیت می‌یابد که‌ ارزیابی‌ و سایر اطلاعات گزارش شده، با استفاده از مدل‌هایی پیش‌بینی شوند که مستقیما به قیمت‌های بازار متکی نیست. خطا در برآوردهای یک مدل، بطور قابل توجهی به درصد خطای مدل و اشتباهات عمدی در گزارشگری مربوط می‌شود. قابلیت تایید، مهمترین معیار برای انتخاب یک رویه حسابداری از بین رویه‌های موجود است. اعتبار درونی و دقت نتایج‌ مدلهای اندازه‌گیری نیز برای ارزیابی عملکرد و تعمیم آنها بسیار مهم است. بعلاوه تا زمانی‌که مدیریت ریسک بعنوان محافظی در برابر اشتباهات عمدی گزارشگری از اهمیت خاصی برخوردار است، اصول اندازه‌‌گیری ریسک نیز نقش اساسی و مشابهی در امر ارزش‌گذاری دارد.

چهارم، اولویت دادن به مفهوم شفاف‌سازی در گزارشگری مالی، اهمیت این مساله در عکس‌العمل‌ بازار نسبت به ارزیابی‌ و اطلاعات ارائه شده است که بدون توجه به روش ارزیابی ممکن است تفسیر بهتری داشته با‌شد. در برخی رویکردها اهمیت شفاف‌سازی به آسانی قابل درک است. بدین ‌ترتیب که قیمت‌های بازار کاملا مات و شُبه برانگیزاند و بطور کامل در برابر عواملی که آنها را تحریک می‌کند بی‌توجه و خاموش می‌باشند. برای مثال، در چنین شرایطی این سوال مطرح می‌شود که آیا تغییر قیمت‌های بازار انعکاس تغییرات در نرخ بهره است یا درجه اعتبار؟ بعلاوه بجز دارایی‌های قابل معامله در بازارهای پرعمق و نقدشونده در سایر موارد، تشریح خطای اندازه‌گیری در ارزش برآورد‌ شده بسیار اهمیت دارد. این امر به سرمایه‌گذاران بالقوه بیرونی امکان می‌دهد همچون نهادهای نظارتی، کیفیت برآوردها را ارزیابی نموده و بر اساس آن در تصمیمات یا رفتارشان تجدید نظر کنند.

پنجم، ضرب‌المثل معروفی هست که می‌گوید نیاز باعث اختراع است، زمینه‌های بسیار مناسبی برای ایجاد هماهنگی بین ارزشیابی‌های حسابداری و اقتصاد وجود دارد. البته عوامل زیادی نیز هستند که موجب اختلاف بین این دو نوع ارزشیابی می‌شوند. عواملی از قبیل مفهوم دارایی‌ یا بدهی و تفاسیر آن، فلسفه وجودی اصول مختلف حسابداری (سیستم‌های خاص و پیچیده) در قالب استانداردهای مختلف برای قابلیت تایید برآوردهای آتی. در هر حال بخشی از این اختلاف غیر قابل اجتناب و بخشی دیگر قابل رفع می‌باشد. توجه بیشتر به الزامات مدیریت ریسک، رهنمود مفیدی برای رفع این اختلاف است. مواردی مثل نحوه برخورد با سپرده‌های دیداری‌، خط‌مشی‌ تمدید بیمه و محاسبات مربوط به استهلاک وام.

بنابراین راه‌های زیادی وجود دارد که مدیریت ریسک و اصول اندازه‌گیری آن بتوانند به رفع اختلاف نظرهای موجود بین وضع‌کنندگان استانداردهای حسابداری و مقررات‌گذاران کمک کنند. نقش اصول اندازه‌گیری ریسک در گزارش اطلاعات مورد نیاز به منظور عملکرد مناسب بازارهایی که می‌بایست به اطلاعات ریسک و خطای اندازه‌گیری توجه خاص داشته باشند، بسیار اساسی است. همچنین اصول اندازه‌گیری ریسک عامل بسیار مهمی در اندازه‌گیری، قابلیت تایید و اثبات ارزیابی‌ها است. مدیریت ریسک نیز بعنوان مرکز ثقل تهیه و وضع استانداردهای حسابداری، می‌تواند ابزاری مفید برای حذف شکاف بین ارزیابی‌های حسابداری و اقتصاد باشد. بیش از دو دهه است که به موازات رشد بی‌سابقه بازارهای سرمایه، پیشرفت‌های چشم‌گیری در اصول اندازه‌گیری ریسک رخ داده که سیستم‌های مالی را متحول نموده است. چارچوب‌های احتیاط‌آور هم تغییراتی داشته‌اند و به نظر می‌رسد در آینده نزدیک، تحولات دیگری نیز در گزارشگری مالی بوجود آید.

 

شفافیـت در امر گزارشگـری مالـی

از اهداف اصلی شرکت حسابداری ارین تدوین بالا بردن سطح شفافیت و همه جانبه بودن اطلاعات مالی است. امروزه بیش از هر زمان دیگری بازار سرمایه گسترش یافته و کسب قدرت اقتصادی ساختار یافته در فراسوی مرزهای جغرافیایی، بازارهای سرمایه را جولانگاه خود قرار میدهد . لاجرم بازار سرمایه بیش از پیش مستعد بروز فسادی است که دست اندرکاران مختلف اقتصادی در این بازار مرتکب می شوند . مهم است بدانیم که انگیزه اقتصادی همواره به عنوان مهمترین عامل بروز فساد قلمداد می شود .

فساد به اشکال مختلف در بازار سرمایه رخ می دهد. اما آنچه که بیشتر حائز اهمیت است و آثارمخرب عینی و ذهنی ماندگاری بر بازار سرمایه درپی خواهد داشت فساد مرتبط با گزارشگری مالی است. گزارشگری متقلبانه آن چیزی است که باعث ورشکستگی شرکتهای انرون و ورلدکام درآستانه ورود به قرن ۲۱ میلادی بود وموجب وارد آمدن شوک شدید به بازار های سرمایه آمریکا گردید .

 دست اندرکاران بازارهای سرمایه دنیا ، امروز بر این موضوع اتفاق نظر دارند که شفافیت از مهمترین راه های پیشگیری از فساد است. عدم ارائه  اطلاعات مناسب ، زمینه ساز بروز فساد است  و ارائه اطلاعات تحریف شده، غالباً  با هدف انجام اعمال غیرقانونی صورت می گیرد .

شفافیت هم دراجرای عملیات از قبیل دستورالعمهای انجام وظایف و ارائه خدمات و هم در ارتباط با موضوع گزارشگری مالی مورد توجه است . اما آنچه به موضوع این بحث مربوط می شود شفافیت در گزارشگری مالی است . مفاهیمی از قبیل :

- تقلب (به شرح مندرج درجزء ب ماده ۱۱۵ قانون تجارت)

اشخاص ذیل کلاهبردار محسوب می شوند: الف) کسانیکه به وسایل متقلبانه سهم الشرکه غیر نقدی را بیش از قیمت واقعی تقویم کرده باشند.

 - کتمان درآمد (به شرح مندرج درتبصره ۲ ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم)

درصورت داشتن درآمد ناشی از فعالیتهای مکتوم که مستند به دلایل و قراین کافی باشد درآمد مشمول مالیات آن فعالیتها همواره از طریق علی الراس تشخیص داده و به درآمد مشمول مالیات مشخص شده قبلی افزوده و مأخذ مطالبه مالیات واقع خواهد شد. 

 - ترازنامه  غیر واقع  و سود موهوم (به شرح مندرج در جزء ۱ ماده ۲۵۸ اصلاحیه قانون تجارت) 

اشخاص زیر به حبس تأدبیی از یک سال تا ۳ سال محکوم خواهند شد.

۱- رئیس و اعضای هیات مدیره و مدیرعامل شرکت که بدون صورت دارایی و ترازنامه یا به استناد صورت دارایی و ترازنامه مزور منافع موهومی را بین صاحبان سهام تقسیم کرده باشند.

۲- رئیس واعضای هیأت مدیره ومدیرعامل شرکت که ترازنامه غیرواقع به منظور پنهان داشتن وضعیت واقعی شرکت به صاحبان سهام را ارائه  یا  منتشرکرده  باشند.

 واژگانی هستند که ازمدتها پیش در قوانین و مقررات و فرهنگ تجاری، به عنوان نقطه مقابل شفافیت مطرح شده است .

اما شفافیت واژه ای جدید است که اخیراً مورد استفاده قرارمی گیرد. شاهد مثال در این مورد ماده ۲۱ قانون بازار اوراق بهادار مصوب سال ۱۳۸۴ می باشد که چنین بیان می کند:

ثبت اوراق بهادار نزد سازمان، به منظور حصول اطمینان از رعایت مقررات قانونی ومصوبات سازمان وشفافیت اطلاعاتی بوده……..

 

 دراینجا لازم به نظر می‌رسد واژگان تقلب وشفافیت را با توجه به مفهوم کاربردی آنها در رابطه با گزارشگری مالی بیشتر بررسی کنیم.

 - تقلب عبارت است از اقدامات عمدی که به ارائه نادرست صورتهای مالی منجر می شود و عموماً از جانب مدیران و کارکنان واحد اقتصادی صورت می پذیرد.

- موارد زیراز جمله اعمال متقلبانه تلقی می شود:

۱٫ دستکاری، جعل یا تغییر اسناد ومدارک.

۲٫ سوء استفاده از دارائیها.

۳٫ ارائه نادرست آثار مالی معاملات یا حذف آنها از اسناد ومدارک.

۴٫ ثبت معاملات بدون مدارک مثبته ( معاملات صوری ).

۵٫ بکارگیری نادرست رویه های حسابداری به عمد.

 البته درمواردی ممکن است برخی از این اعمال درنتیجه اشتباهات غیرقابل پیش بینی رخ دهد. اما درغالب موارد این گونه اعمال متقلبانه با هدف کسب سودهای ویژه با برنامه ریزی و به عمد، ازطریق فرایند عملیات حسابداری به طور غیرقانونی صورت می گیرد.

درآن سوی ارائه اطلاعات گمراه کننده ومتقلبانه، شفافیت قرار دارد یا حالت شفاف بودن در امر گزارشگری مالی که آن را می توان این گونه معنی کرد:

قابلیت اطلاعات حسابداری گزارش شده به گونه ای که محتوای آنها قابل رویت باشد یا به عبارت دیگر اطلاعات  مالی  واحد اقتصادی آن گونه که هست ارائه شود .

بدیهی است این حالت مستلزم نبود اعمال غیرقانونی عمدی در فرایند حسابداری است که منجر به گزارشگری مالی می شود.

 همانگونه که ملاحظه می شود این تعریف تا حد زیادی انتزاعی است و لذا در این خصوص به یک تعریف عملیاتی نیازداریم  تا در ورای آن، بتوانیم با اتکا به مبانی نظری گزارشگری مالی به شفافیت درصورتهای مالی دست  پیدا کنیم .

امروزه، دست اندرکاران بازارسرمایه و مراجع حرفه ای حسابداری بر این باور اتفاق نظر دارند که یکی از لوازم و بلکه اصلی ترین لازمه مبارزه با فساد در بازار سرمایه برخورداری از شفافیت در گزارشگری مالی است و این مهم جز از طریق  بکارگیری استانداردهای حسابداری مالی در امر تهیه صورتهای مالی وهمچنین انجام حسابرسی براساس استانداردهای حسابرسی به ویژه با تکیه بر رعایت استقلال اخلاقی و اقتصادی، کاری ناشدنی است یا حداقل نتیجه ای غیرقابل اعتماد است.

بعد از رسوایی شرکتهای انرون و ورلدکارم، ایالات متحده قانون ساربنزاکسلی SARBANES- OXLEY   را که شامل مجموعه‌ای از ضوابط سختگیرانه در زمینه رعایت شفافیت گزارشگریی مالی، نظارت بر حسابداری شرکتهای سهامی عام و مؤسسات حسابرسی است را وضع و به مرحله اجرا درآورده است .

درچنین شرایطی، اینکه کماکان گروهی از بنگاههای اقتصادی کشور بر تبعیت از اصول و ضوابط حسابداری متفاوت از استانداردهای مصوب  پا فشاری نمایند قطعاً  در امر گزارشگری مالی بر خلاف انتظار بازارهای پولی ومالی وجریان عمومی حرکت به سوی همسازی استانداردهای حسابداری مالی گام نهاده اند که کمترین آثارآن، ارائه صورتهای مالی غیرشفاف وکم اعتبار می باشد. درضمن یادآور می شوم که براساس قانون اساسنامه سازمان حسابرس مصوب سال۱۳۶۶ ، درمورد الزام کلیه واحدهای اقتصادی درتبعیت ازاستانداردهای حسابداری  مصوب ، جای هیچ  تردید نیست.

ارائه اطلاعات مالی مفید یک واحد اقتصادی از طریق گزارشگری مالی ، نیازمند بهره گیری ازسیستم حسابداری کارآمد است .اصطلاح سیستم حسابداری معنایی وسیع دارد.

- معاملات مؤسسه ،

- سازوکارهای حسابداری ( شامل سرفصلهای حساب برای طبقه بندی ، دفاتر ثبت اولیه برای تحقق ثبت  منظم رویدادهای مالی و اسناد و مدارک مربوط به رویدادهای مالی.)

- رویه های حسابداری و

- سازمان دهی  کارکنان ،

همگی اجزای بهم پیوسته‌ای را به نام سیستم حسابداری تشکیل می دهند، تا امر طبقه بندی و فشرده سازی (تلخیص) داده ها با هدف گزارشگری مالی تحقق یابد.

 

 بنابراین محصول اصلی سیستم حسابداری تهیه صورتهای مالی شامل ترازنامه ، صورت سود وزیان، صورت سود وزیان جامع و صورت جریان وجوه نقد است که مورد استفاده عموم قرارمی گیرد. صورتهای مالی نقطه پایانی امر طبقه بندی و فشرده سازی داده های معاملات است و بیانگر آثار ناشی از انبوهی از رویدادهای مالی است. با این حال مهم است که بدانیم هدف اصلی حسابداری پدید آوردن صورتهای مالی نیست بلکه هدف بنیادی حسابداری قابل فهم کردن فعالیتهای واحد اقتصادی است و صورتهای مالی  وسیله ای است برای تحقق این هدف و وظیفه مباشرتی یا حسابدهی مدیران.

البته سیستم حسابداری محصول فرعی دیگر هم دارد که همان گزارشهای درون سازمانی است از جمله گزارشهای قیمت تمام شده که مدیریت را در امر تصمیم سازی برای هدایت  بهتر امور واحد اقتصادی کمک می نماید.

 در تهیه صورتهای مالی لازم است نسبت به مواردی از قبیل:

- افشا

- نحوه ارائه

- اصطلاحات مورد استفاده در صورتهای مالی

- مسئولیت تهیه صورتهای مالی

- کاربرد صورتهای مالی

توجه لازم صورت گیرد.

 الف – افشا

افشای همه اطلاعات با اهمیت و معنی دار مالی از مهمترین قواعد تهیه صورتهای مالی است. اگر پیامی با جزئیات بی اندازه زیاد همراه باشد بسادگی قادر به انتقال پیام اصلی نخواهد بود. در واقع پیام اصلی در انبوه اطلاعات ریز و درشت از نظر پنهان می ماند. درمقابل اگر در فشرده ساختن اطلاعات افراط شود،  بازهم نتیجه کار مناسب نخواهد بود.

 ب- نحوه ارائه

فهرست کردن مانده حسابها و جدول بندی ساده آن به هیچ وجه به قابل فهم کردن اطلاعات حسابداری کمک نمی کند. بلکه آنچه که به فهم هر چه بهتر اطلاعات مالی کمک می کند طبقه بندی و گروه بندی صحیح اقلام و دقت در ترتیب وجای گذاری آنها درصورتهای مالی است . مثلاً تفکیک دارائیها و بدهیها به جاری و غیرجاری و یا تفکیک درآمدها و هزینه ها به عملیاتی و غیرعملیاتی یا ترتیب ارائه دارائیها در ترازنامه به ترتیب نقد شوندگی آنها.

 ج- اصطلاحات مورد استفاده

خیلی خوب است که بتوان از اصطلاحات و ترتیبات غیر فنی در صورتهای مالی استفاده کرد تا برای عموم استفاده کنندگان قابل فهم باشد . اما باید توجه کرد که واژگان غیرتخصصی و عامیانه معمولاً معانی دقیق ندارند و افراط در این امر موجب نارسایی پیام خواهد شد. بنابراین استفاده از واژگانی با مفاهیم مشخص و تعریف شده به قابل فهم تر کردن صورتهای مالی کمک خواهد کرد. مثلاً استفاده از واژه شرکتهای فرعی ووابسته به جای واژه شرکتهایتابعه . در دو واژه فرعی و وابسته خواننده از میزان مالکیت سهام مطلع می شود لیکن در واژه تابعه مالکیت سهام از یک تا ۱۰۰ درصد متغیراست. بنا براین در صورت استفاده از این واژه خواننده از حدود سرمایه گذاری مطلع نخواهد شد.

د- مسئولیت تهیه صورتهای مالی

مسئولیت تهیه صورتهای مالی بعهده مدیریت واحد اقتصادی است چرا که صورتهای مالی وسیله اصلی برای انتقال اطلاعات واحد تجاری به اشخاص خارج ازآن است.

  هـ -کاربرد صورتهای مالی

صورتهای مالی برای استفاده با مقاصد عمومی تهیه می شود. لذا گزارشهای مالی که با اهداف خاص تهیه می شوند به عنوان صورتهای مالی تلقی نمی گردند. از قبیل گزارش فعالیت هیأت مدیره به مجمع، گزارش توجیهی افزایش سرمایه، اظهار نامه مالیاتی و امثال آن.

صورتهای مالی باید جواب‌گوی نیازهای اطلاعاتی طیف وسیعی از استفاده کنندگانی باشد که برای تصمیم گیری های اقتصادی خود به اطلاعات صورتهای مالی اتکاء می کنند.

عمده این استفاده کنندگان عبارتند از:

- سرمایه گذاران( بالفعل و بالقوه )

 

-  اعطا کنندگان تسهیلات مالی

- تأمین کنندگان کالا و خدمات

- مشتریان

- کارکنان واحد اقتصادی

- دولت

- کارگزاران بورس و تحلیل گران مالی

 - افراد جامعه

 الف- سرمایه‌گذاران به عنوان تأمین کنندگان اصلی منابع واحد اقتصادی برای به حداقل رساندن ریسک ناشی ازسرمایه گذاری خود ازمهمترین متقاضیان استفاده از اطلاعات صورتهای مالی هستند تا بتوانند درموردخرید سهام شرکت برای اولین بار( سرمایه‌گذاران بالقوه) ، فروش یا نگهداری ویا افزایش سرمایه خود ( سرمایه گذاران بالفعل )تصمیم‌گیری کنند و همچنین ازاین طریق عملکرد مدیریت را ارزیابی نمایند.

 ب – اعطا کنندگان تسهیلات مالی مثل بانکها ومؤسسات اعتباری نیز به عنوان طبقه مهمی از استفاده کنندگان صورتهای مالی به منظور ارزیابی اعتباری مشتریان واندازه گیری توان آنان در بازپرداخت اصل و فرع تسهیلات ، نیازمند اطلاعات مربوط در صورتهای مالی هستند از جمله ساختار سرمایه واحد اقتصادی و انواع نسبتهای مالی به ویژه نسبتهای نقدینگی و نسبتهای اهرمی و پوششی و همچنین درجهت نظارت بر مصرف وامها نیز میتوانند از اطلاعات مفیدی در صورتهای مالی استفاده نمایند. مثلاً آگاهی ازمیزان پیشرفت پروژه ها.

ج- تأمین کنندگان کالا وخدمات این گروه از استفاده کنندگان نیز نیازمند اطلاعاتی برای تصمیم گیری نسبت به فروش کالاو خدمات و ارزیابی توان واحد اقتصادی در ایفای تعهدات خود است.

د- مشتریان مایلند درمورد تداوم فعالیت واحد اقتصادی اطلاعات لازم را کسب نمایند و براساس آن از تأمین مستمر کالا و مواد مورد نیاز خود مطمئن باشند.

هـمکارکنان واحد اقتصادی این گروه نیز به جهت اطمینان از استمرار وضعیت استخدامی و ارتقای  شغلی و پرداخت به موقع حقوق ومزایا، علاقمند به دسترسی به اطلاعات مربوط به ثبات واحد اقتصادی می باشند.

و- دولت از نقطه نظر برنامه ریزی و تنظیم فعالیتهای اقتصادی و همچنین از نظرکسب درآمدهای مالیاتی نیازمند اطلاعات خاص خود می باشد.

ز- تحلیل گران مالی این گروه ازاستفاده کنندگان نیز جهت ارائه خدمات مشاوره ای نیازمند اطلاعات ونسبتهای مالی به منظور تجزیه و تحلیل و پیش بینی روند فعالیتهای آتی واحد تجاری هستند.

 ح – افراد جامعه عموم افراد جامعه نیز حسب مورد به نوعی تحت تأثیر فعالیتها واحدهای تجاری قراردارند به عنوان مثال میتوان تصورکرد که یک واحد تولیدی نسبتاً بزرگ چگونه اقتصاد محلی را درزمینه های اشتغال ، مسکن و تقاضا برای مصرف محصولات را تحت تأثیر قرار می دهد. بنابراین اطلاعات صورتهای مالی جهت آگاهی از تداوم و گسترش فعالیتهای واحد تجاری برای عموم حائز اهمیت است .

درمطالب قبلی گفته شد که هدف صورتهای مالی ارائه اطلاعاتی درمورد وضعیت مالی، عملکرد مالی وانعطاف پذیری مالی واحد تجاری است یا به بیان ساده‌تر اینکه صورتهای مالی باید نشان دهد که واحد تجاری تاچه حد توان ایجاد نقدینگی به منظور پرداخت حقوق کارکنان ، مطالبات طلبکاران ، بازپرداخت اصل وفرع تسهیلات دریافتی و نهایتاً تقسیم و پرداخت سود بین سهامداران را دارا می باشد  برای دستیابی به چنین هدفی صورتهای مالی باید اطلاعات مالی درقالب طبقه بندی زیر ارائه دهد.

۱- اطلاعات منعکس در ترازنامه:

- داراییها

- بدهیها

- حقوق صاحبان سرمایه

 ۲- اطلاعات منعکس در صورت سودوزیان:

- درآمدها ( به تفکیک عملیاتی و غیرعملیاتی )

- هزینه ها( به تفکیک عملیاتی و غیرعملیاتی )

 ۳- اطلاعات منعکس در صورت جریان وجوه نقد:

- جریان وجه نقدناشی از فعالیتهای عملیاتی

- جریانهای وجه نقد ناشی از مالیات

- جریانهای وجه نقد ناشی از بازده سرمایه گذاریها و سود پرداختی بابت تامین مالی

- جریانهای وجه نقد ناشی از فعالیتهای سرمایه گذاری

- جریانهای وجه نقد ناشی از فعالیتهای تامین مالی

 ۴- یادداشتهای پیوست :

اطلاعاتی که درارتباط با اقلام فوق وبرای قابل فهم تر کردن صورتهای مالی به صورت یادداشت توضیحی به پیوست صورتهای مالی اساسی ارائه می شود.

 - دارائیها : عبارت از حقوق نسبت به منافع اقتصادی یا سایر راه های دستیابی به منافع مشروع آنها که درنتیجه معاملات یا سایررویدادهای گذشته به کنترل واحد تجاری درآمده باشد.

- بدهیها : عبارت از تعهد انتقال منافع اقتصادی توسط واحد تجاری ناشی ازمعاملات یا سایر رویدادهای گذشته.

- حقوق صاحبان سرمایه: عبارت است از باقیمانده ای که از کسر جمع بدهیهای واحد تجاری از جمع دارائیهای آن حاصل می شود.

- درآمدها : عبارت ازافزایش درحقوق صاحبان سرمایه به جز مواردی که به آورده صاحبان سرمایه مربوط می شود.

- هزینه ها : عبارت ازکاهش درحقوق صاحبان سرمایه به جز مواردی که به ستانده صاحبان سرمایه مربوط می شود .

 اشاره شدکه برای تحقق شفافیت درامر گزارشگری مالی ، گریزی نیست جز اینکه صورتهای مالی براساس استانداردهای حسابداری تهیه شود واینکه تدوین استانداردهای حسابداری وبکارگیری مناسب رویه های حسابداری نیازمند مبانی نظری گزارشگری مالی می باشد.مبانی نظری فوق اطلاعات ارائه شده درصورتهای مالی را درصورتی مفید می داند که واجد شرایط و خصوصیات زیر باشد.

قبل از اینکه وارد بحث در مورد خصوصیات کیفی اطلاعات مالی شویم باید معیاری را برای تعیین ضرورت بررسی کیفیت اطلاعات ، دراختیار داشته باشیم .

این معیار ً اهمیت ً است .به این مفهوم که اگراطلاعاتی با اهمیت نباشد نیازی به بررسی بیشترآن نیست. دراینجا سئوالی که مطرح میشود این است که مفهوم اهمیت چیست . اطلاعاتی با اهمیت تلقی می شود که میتواند به تصمیمات اقتصادی استفاده کنندگان که برمبنای صورتهای مالی اتخاذ می شود اثر گذارد.

خصوصیات کیفی مربوط به محتوای اطلاعات که شامل:

الف- مربوط بودن و

ب- قابل اتکا بودن است

خصوصیات کیفی مربوط به ارائه اطلاعات که شامل :

الف – قابل مقایسه بودن و

 ب -   قابل فهم بودن است

 

 خصوصیات مربوط به محتوای اطلاعات

- مربوط بودن : اطلاعاتی مربوط تلقی می شود که برای تصمیم گیری اقتصادی استفاده کنندگان ازآن اطلاعات مفید وموثر باشد.

- قابل اتکا بودن : اطلاعاتی قابل اتکا است که عاری از اشتباه و تمایلات جانبدارانه باشد، با هدف متقلبانه یا به عبارت دیگر برای کسب نتیجه‌ای خاص تهیه نشده باشد. به عنوان مثال : انعکاس یک سرمایه گذاری به قیمت تمام شده در حالیکه ارزش بازار آن به مراتب کمتراز قیمت تمام شده باشد یا عدم افشای اطلاعات مربوط به یک دعوای حقوقی درمورد حق مالکیت واحد تجاری نسبت به یک دارایی با اهمیت را میتوان به عنوان مصادیق اطلاعات غیرقابل اتکا ذکر کرد.

 برای اینکه اطلاعاتی قابل اتکاء باشد باید قواعد زیردر تهیه آنها رعایت شده باشد.

۱- بیان صادقانه

یعنی اینکه اطلاعات بطور صادقانه معرف آن چیزی باشد که مدعی بیان آن است.

۲- رحجان محتوا بر شکل

به این مفهوم که رویدادهای مالی براساس محتوا و واقعیت اقتصادی و نه صرفاً شکل قانونی آنها به حساب گرفته شوند.

۳- بی طرفی

به این معنی است که اطلاعات درصورتهای مالی باید کاملاً بی طرفانه ارائه شوند به عبارت دیگر به منظور ایجاد تأثیری خاص براستفاده کننده طراحی  و تنظیم نشده باشد.

۴- احتیاط (محافظه کاری)

تهیه کنندگان صورتهای مالی درفرایند تهیه صورتهای مالی در موارد متعدد ممکن است با ابهاماتی مواجه شوند از قبیل برآورد مبلغ ضمانتنامه هایی که ممکن است ضبط شوند و یا برآورد ذخیره مطالبات مشکوک الوصول، در این شرایط لازم است دقت کافی صورت گیرد تا برآوردها با رعایت احتیاط و افشای کافی در صورتهای مالی انجام شود به نحوی که دارائیها و درآمدها بیش نمایی یا  بدهیها و هزینه ها کم نمایی نشود.

۵- کامل بودن

باید سعی شود اطلاعات منعکس در صورتهای مالی با توجه به اهمیت آن ها در حد کفایت ارائه شود چرا که حذف بخشی از اطلاعات ممکن است باعث شود اطلاعات نارسا یا گمراه کننده شود.

 

 خصوصیات مربوط به ارائه اطلاعات

الف) قابل مقایسه بودن: استفاده کنندگان از صورتهای مالی برای تصمیم گیری بهتر نیاز دارند تا صورتهای مالی را با صورتهای مالی سالهای مختلف عمر واحد تجاری و یا با صورتهای مالی سایر واحدهای تجاری مقایسه کنند. قابل مقایسه بودن صورتهای مالی زمانی حاصل می شود که : 

 ۱- ثبات رویه درطول فعالیت واحد تجاری رعایت شود ، و

۲- استانداردهای حسابداری مراعات شود زیرا که تدوین کنندگان  این استاندارد ها سعی کرده اند تا حد امکان برای رویدادهای مشابه رویه های مشابهی را الزامی کنند.

 ب) قابل فهم بودن: یکی از عوامل بسیار مهم درقابل فهم بودن اطلاعات نحوه ارائه و طبقه بندی آن است که به قابل فهم تر شدن صورتهای مالی کمک بسیار می کند.

درابتدای سخن اشاره شد که تضمین شفافیت صورتهای مالی مستلزم تهیه آن براساس استانداردهای حسابداری است . اما سئوال این است که استفاده کنندگان از صورتهای مالی چگونه میتوانند به  اطلاعات صورتهای مالی اتکاء نمایند. بدیهی است باتوجه به پیچیدگی کار و لزوم صرف زمان زیاد ، انجام این مهم خارج ازتوان استفاده کنندگان ازصورتهای مالی است .امروزه این وظیفه به عهده حسابرسان مستقل قرارگرفته است. درواقع نقش حسابرس مستقل درجریان گزارشگری مالی ، اعتباربخشیدن به صورتهای مالی( یابه عبارت دیگر، افزایش اعتبار صورتهای مالی ) است . یعنی اینکه صورتهای مالی می تواند باور شود و استفاده کنندگان می توانند به آن اتکاء کنند صورتهای مالی حسابرسی شده به این معنی است که همراه صورتهای مالی واحد تجاری ، گزارش حسابرسی است که توسط حسابرسان مستقل تهیه شده و درآن نسبت به مطلوبیت اطلاعات صورتهای مالی اظهارنظر شده است.

۱ دیدگاه به ثبت رسیده است .

  1. Ztr می‌گه:

    You’ve got it in one. Co’dlnut have put it better.

دیدگاه خود را بنویسید